Верховный Суд ужесточил правила поведения бизнеса во время фактических проверок

Фактические проверки всегда оставались одним из самых конфликтных инструментов налогового контроля, поскольку проводятся без предупреждения плательщика налогов и фактически требуют от бизнеса постоянной готовности немедленно подтверждать законность своей деятельности. Однако последняя практика ВС показывает, что после изменений в Закон №265/95-ВР и Налоговый кодекс стандарт поведения плательщика во время таких проверок стал значительно жестче.

Показательным в этом контексте является дело №140/6980/24, в котором Верховный Суд 3 марта 2026 года фактически подтвердил: само наличие документов товарного учета уже не гарантирует бизнесу защиту от штрафа, если эти документы не были предоставлены контролирующему органу в надлежащий момент и надлежащим способом. Спор возник вокруг физлица — предпринимателя, осуществлявшего розничную торговлю ювелирными изделиями. Во время фактической проверки налоговый орган зафиксировал два нарушения: продажу товара без применения РРО и непредоставление в месте продажи документов, подтверждающих учет и происхождение товарных запасов. Если первое нарушение предприниматель фактически не оспаривал, то второе стало предметом судебного спора.

Ключевая проблема заключалась в том, что документы товарного учета у предпринимателя фактически существовали, но хранились в электронной форме, а сам плательщик исходил из того, что уведомления проверяющих о возможности ознакомиться с ними достаточно для выполнения его обязанности. Суды первой и апелляционной инстанций поддержали эту логику и отменили штраф в соответствующей части. Однако Верховный Суд занял принципиально иную позицию.

Суд прямо указал, что для применения санкции по статье 20 Закона №265/95-ВР уже самого факта непредоставления документов во время проверки достаточно, даже если учет товарных запасов фактически ведется. И это чрезвычайно важный момент для бизнеса, поскольку Суд фактически окончательно разграничил два самостоятельных основания ответственности: реализацию неучтенного товара и непредоставление документов, подтверждающих его учет. Особенно показательно, что Верховный Суд прямо сослался на ранее сформированную практику по делам №420/12275/22 и №520/22949/24, демонстрируя уже системный характер такого подхода.

При этом Суд отдельно обратил внимание на специфику именно фактической проверки, которая проводится без предупреждения в соответствии со статьями 75 и 80 Налогового кодекса Украины. И именно эта особенность, по мнению Суда, меняет модель поведения плательщика налогов.

Если документальная проверка предполагает более формализованный процесс с запросами и подготовкой документов, то во время фактической проверки плательщик должен быть готов предоставить документы уже с момента предъявления приказа и направления на проверку. Фактически Верховный Суд подтвердил очень жесткую конструкцию: обязанность предоставить документы об учете и происхождении товаров возникает автоматически в начале проверки и не зависит от того, направляла ли налоговая отдельный письменный запрос в соответствии с пунктом 85.4 Налогового кодекса. Это принципиальный вывод, поскольку именно на отсутствие такого запроса ссылались суды предыдущих инстанций, отменяя штраф. Верховный Суд, напротив, подчеркнул, что механизм запроса копий документов имеет иную правовую природу и применяется прежде всего в рамках документальных проверок, где предмет проверки определен заранее. Для фактической проверки такая логика не работает.

Не менее важен и другой аспект этого постановления: Верховный Суд фактически обозначил границу, после которой документы теряют свое процессуальное значение для спора с налоговым органом. Суд прямо указал, что Налоговый кодекс все же предоставляет плательщику несколько процессуальных механизмов для исправления ситуации: возможность предоставить документы до завершения проверки в соответствии с пунктом 44.7 НК, подать возражения на акт проверки вместе с документами и пояснениями в соответствии с пунктом 86.7 НК либо передать документы до момента принятия налогового уведомления-решения. Однако в деле №140/6980/24 плательщик ни одним из этих механизмов не воспользовался. Документы были поданы уже вместе с жалобой на налоговое уведомление-решение после его принятия. Именно это, по мнению Верховного Суда, стало решающим: после принятия налогового уведомления-решения сам факт существования документов уже не устраняет нарушение, зафиксированное во время проверки.

Для бизнеса это дело является очень показательным, поскольку демонстрирует: современная модель фактической проверки все больше переходит от формального анализа наличия документов к оценке процессуального поведения самого плательщика налогов. И пассивная позиция в стиле «документы есть, мы потом их покажем» больше практически не работает.

Особенно это касается предпринимателей, работающих с товарами высокой стоимости, складским учетом, перемещением товаров между магазинами и электронными системами хранения первичных документов.